César Augusto kanashiro Castañeda
La interpretación es variable y puede ser antijurídicamente manipulada e ir incluso contra los principios del Derecho Tributario reconocidos por la Constitución; es por eso que el derecho pone límites a las interpretaciones como los siguientes:
El primer límite está establecido en el Código Tributario en la Norma VIII, tercer párrafo que dice: “En vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la Ley”.
Las leyes tributarias no deben limitar la libertad del contribuyente ni la propiedad privada que se grava por el tributo.
En todo momento deben tenerse en cuenta los principios constitucionales de: Igualdad o Uniformidad, de Justicia, de No Confiscatoriedad y de que no existe privilegio personal.
La NORMA VIII del Código Tributario (TUO aprobado por el D.S. 135-99-EF (19.08.1999), establece lo siguiente:
“Al aplicar las normas tributarias podrá usarse todos los métodos de interpretación admitidos por el derecho.”
“Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria -SUNAT, tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios.”
“En vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley”.
Lo que se busca con el criterio económico es que, obviando las formas jurídicas bajo la cual se manifiestan los hechos económicos, se vaya más allá y ubiquen los hechos reales y se determine la naturaleza económica de los mismos. Esta interpretación realista se conoce como Teoría de la penetración en Argentina, en Estados Unidos como la teoría del disgard of legal entity, en Francia y Suiza se le conoce como la Teoría de la Transparencia Fiscal y en Alemania como Durchgriff der juristichen person.
Esta interpretación ha tenido mucho uso en Alemania y Argentina en los casos de vinculación económica, con la llamada Teoría del Órgano, la que según FLORES POLO, citado por Sanz de Urquiza, significa que “cuando existe dependencia financiera, organizativa o económica se considera que la entidad controlada es un órgano de la dominante, con la cual se integra en un sólo ente orgánico”.
Debe quedar claro que este criterio no es un método de interpretación, es un instrumento legal que faculta investigar los hechos reales, se usa para evitar la evasión tributaria por el uso abusivo de las formas jurídicas o elusión tributaria.
Este principio debe aplicarse de la siguiente manera: Cuando una persona quiere celebrar un acto jurídico, tiene más de una opción. Si elige la forma correcta, está bien, así ello implique el no pago o el menor pago de los tributos. Pero si se busca un resultado favorable a las partes, recurriendo a una figura no idónea, entonces se aplica el criterio económico según el cual para efectos tributarios no interesa el régimen o la figura jurídica adoptada, porque con ella se ha distorsionado la realidad económica, sino que el fisco considerará el fin económico. En realidad estamos ante el Principio de Primacía de la realidad, aplicable en otras ramas del derecho, especialmente en el laboral; sólo que en el caso del Derecho Tributario no es necesario “demostrar la nulidad del acto jurídico aparente o su simulación
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Al respecto, VILLEGAS señala que esta interpretación se basa en el criterio que el legislador distribuye la carga tributaria a partir de la valoración política de la capacidad contributiva teniendo en cuenta justamente la realidad económica. Por tanto, si el tributo se funda en la capacidad económica, cuando esta capacidad económica se exterioriza objetivamente, ésta se grava. Por ello, la interpretación económica deberá tener en cuenta estos elementos objetivos de la riqueza que son económicos. Pero, como agrega el citado autor, esto no es correcto, porque implica desconocer la normatividad y evaluar los hechos, sin considerar si esos hechos fueron o no considerados por el legislador como hechos imponibles.
El criterio económico se recogió en Suiza, pero en este país se agregó en su articulado una frase final que decía que dicho criterio se aplica sólo si resulta manifiesta la intención de sustraerse de la obligación tributaria.
También el Modelo de Código Tributario para América Latina contiene similar disposición en su artículo 8.
Respecto a este criterio debe quedar claro que su uso debe ser excepcional, pues como señalan algunos autores, el uso exagerado y arbitrario, conduce necesariamente a la inseguridad jurídica.
Fue en la propia Alemania —país en el que tuvo su origen el concepto de la “realidad económica”— donde se produjo una reacción contra los excesos jurisprudenciales. El Tribunal Fiscal (Bundesfinanzhof) comienza a limitar su interpretación de la realidad económica a fin de impedir notorios abusos, de manera tal que ese tipo de interpretación asume en adelante un carácter excepcional produciéndose un retorno a la interpretación jurídica de tipo general.
