César Augusto Kanashiro Castañeda
Vamos a enfocar la descripción técnica de los aspectos contables y tributarios del devengo bajo el análisis de la NIIF 15 y el alcance en la legislación tributaria, con la finalidad de identificar las interpretaciones del tribunal fiscal en la última década.
Partiremos de las consideraciones contables del concepto de devengo la misma que no se describe directamente en las normas contables sobre los ingresos, sino que se incorpora en el Marco Conceptual de las NIIF, en la preparación de los estados financieros basándose en el principio de acumulación, reconociendo en las transacciones económicas y eventos cuando ocurren, las mismas que la encontramos en las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC 11 y NIC 18) como modelo antes del 2019, emitidas por el Consejo Normativo de Contabilidad en el año 2020.
A partir del ejercicio 2019 se deberá considerar a la Norma Internacional de Información Financiera No 15 (Consejo Normativo de Contabilidad, 2020c) (en adelante NIIF 15) como parte del modelo actual.
La NIIF 15 oficializado por el Consejo Normativo de Contabilidad, 2020c (CNC) en el aspecto contable del devengo, establece una metodología de cinco etapas:
1. Identificar el contrato,
2. Referir a las obligaciones según el contrato,
3. Cuantificar el precio de la transacción según contrato,
4. Distribuir el precio de la transacción entre las obligaciones según el contrato y
5. Registrar los ingresos cuando se vaya cumpliendo las obligaciones establecidas en el contrato.
Siendo ello así, el modelo difiere con el modelo anterior, dado que este último se tenía criterios aislados y limitados para el reconocimiento de algunas transacciones que contenían situaciones con múltiples compromisos, lo cual hacen complejo su aplicación; y ahora con el nuevo modelo de ingresos contiene una metodología unificada en una serie de etapas con amplios criterios permite reconocer transacciones muy complejas.
Como se puede apreciar la incorporación del grado de integración, grado dependencia y el grado de interrelación, hacen de la NIIF 15 una norma más integral en comparación con el modelo anterior (NIC 18 y NIC 11). Por lo que se considera que generará situaciones de cambios en el tratamiento contable respecto a determinados sectores, puesto que en la aplicación de los factores que permiten identificar las obligaciones de desempeño, se modificará el tratamiento contable según sea el caso.
De lo anterior se supone que la aplicación de la NIIF 15 genera, en ciertos tipos de transacciones, cambios sustanciales de diferimiento en el reconocimiento de ingresos, en comparación con el modelo anterior (NIC 11/NIC 18) que podría acarrear un impacto tributario.
De la revisión histórica de los resoluciones emitidos por el Tribunal Fiscal, (2012 -2017) se identifica que no ha existido uniformidad en las opiniones respecto al alcance que se otorga al término devengado.
Por su parte, la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria (2020), en el mismo sentido, no ha ofrecido un lineamiento uniforme en sus pronunciamientos referidos al concepto de devengo.
Es así que mediante el Decreto Legislativo 1425 que modifica la ley del impuesto a la renta, a partir del ejercicio 2019 con la modificación del artículo 57, se incorporó la definición de devengo para fines tributarios señalando lo siguiente:
“Las rentas de la tercera categoría se consideran producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen. Para dicho efecto, se entiende que los ingresos se devengan cuando se han producido los hechos sustanciales para su generación, siempre que el derecho a obtenerlos no esté sujeto a una condición suspensiva, independientemente de la oportunidad en que se cobren y aun cuando no se hubieren fijado los términos precisos para su pago”.
Como se puede apreciar, el tratamiento tributario de los ingresos es distinto a partir del ejercicio 2019. Esto se debe a que hasta el 2018 el reconocimiento de los ingresos estaba basado en un criterio tributariamente contable; por ende, se devengaba en el mismo momento en el que se registraba contablemente.
Como se puede apreciar con la nueva definición de devengo por parte de la Ley del Impuesto a la renta (ejercicio 2019), ha establecido una cierta predictibilidad al tratamiento tributario para los ingresos, cerrando la brecha de incertidumbre para las empresas que generan rentas empresariales. Siendo importante la participación del Estado en la regulación de las reglas de juego en la sociedad.
